Wat zijn belastingvrije reserves en hoe boek ik ze?

In sommige gevallen zijn bepaalde delen van de winst of van de meerwaarde tijdelijk vrijgesteld van belastingen. Ze moeten dan onaantastbaar aan de kant worden gehouden en kunnen bijvoorbeeld worden ingezet wanneer de vennootschap later boekhoudkundig verlies realiseert. Het gaat om een gunstmaatregel die verschillende doelen dient. Zo moedigt het ondernemingen aan om een reserve aan te leggen voor moeilijke tijden, beschermt het hen tegen een aantal ongunstige fiscale situaties (bv. de belasting van de meerwaarden ten gevolge van een gedwongen onteigening) terwijl het soms wordt aangewend om maatschappelijk gunstige beleidsbeslissingen te belonen. Een voorbeeld van dat laatste zijn de 120%-aftrekbaarheidsregels die in het verleden veelvuldig werden toegestaan bij ecologische investeringen, zoals de aankoop van een fiets of een elektrische wagen. Het vrijgesteld deel wordt telkens in de belastingvrije reserves ondergebracht.

Wat zijn belastingvrije reserves?

De belastingvrije reserves zijn een verzamelingen van de reserves die onder een gelijknamige post in het eigen vermogen van de vennootschap worden geplaatst. De vorming van de belastingvrije reserves is het gevolg van fiscale maatregelen waarbij bepaalde (delen van) winsten en meerwaarden tijdelijk zijn vrijgesteld van de vennootschapsbelasting. Het vrijgestelde deel mag dan niet zomaar worden aangewend maar moet in een speciaal “spaarpotje” worden gestoken. Dit spaarpotje vormt dan de belastingvrije reserves.

Onaantastbaarheidsvoorwaarde bij fiscale vrijstelling

Voor de vrijstelling van de vennootschapsbelasting moet er wel aan de zogenaamde onaantastbaarheidsvoorwaarde zijn voldaan. Daarom moet men deze vrijgestelde delen als reserve aanwenden en is het verboden om ze uit te keren of ze te gebruiken als berekeningsbasis voor beschikbare of wettelijke reserves. Door ze onder de rekening 132 Belastingvrije reserves te plaatsen, is er aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde voldaan.

Voorbeelden van winsten en meerwaarden die op deze rekening worden geboekt zijn:

• Gedwongen meerwaarden
• De investeringsreserve
• Fiscaal toegelaten afschrijvingen boven de aanschaffingswaarde
• Meerwaarden uit de inbreng van een algemeenheid van goederen
• Meerwaarden uit de inbreng van een tak van de werkzaamheid
• Niet-monetaire meerwaarden of weder te beleggen meerwaarden

Tijdelijke fiscale vrijstelling

De fiscale gunstmaatregel is tijdelijk van aard en de vrijstelling geldt zolang de rekeningen 12 of 132 in het kapitaal worden geïncorporeerd. Van zodra dat niet langer het geval is, wordt het uit de belastingvrije reserve onttrokken kapitaal dus wel gewoon belastbaar.

Zo staat het een vennootschap die al over de jaren grote reserves heeft opgepot vrij om de reserves alsnog aan te spreken om winst uit te keren. Dat kan, maar dan wordt het onttrokken kapitaal eerst belast. Ook bij de uiteindelijke vereffening van de vennootschap is dat het geval. Voor vennootschappen is het daarom vooral een interessant spaarpotje om aan te spreken wanneer ze boekhoudkundig verlies zouden maken. Dit zorgt ervoor dat vennootschappen tijdens een crisisperiode minder snel over de kop gaan. Iets waar de Belgische economie van profiteert en wat de fiscus op deze manier dus faciliteert.

Voorbeeld boeken van belastingvrije reserves (meerwaarde op vaste activa)

Gerealiseerde meerwaarden op materiële en immateriële vaste activa kunnen belastingvrij onder de belastingvrije reserve worden ondergebracht. Opdat er sprake zou zijn van “gerealiseerde meerwaarden” moet er eigenlijk slechts aan twee voorwaarden zijn voldaan.

In de eerste plaats moet er sprake zijn van een realisatie. Er moet een werkelijk bedrag ontvangen zijn of er had een werkelijk bedrag ontvangen moeten worden, ongeacht de vorm waarop dit gebeurde of had moeten gebeuren. Het maakt eveneens niet uit of de realisatie vrijwillig of gedwongen (bv. onteigening) gebeurde.

Daarnaast moet sprake zijn van een meerwaarde, zijnde het positief resultaat van volgende berekening:

Uitgestelde en gespreide belastingen

Normaal zouden deze gerealiseerde meerwaarden onmiddellijk worden belast. Er is echter voorzien voor het keuzerecht om ze gespreid en uitgesteld te laten belasten. Daarvoor moet het formulier 276 K worden ingevuld. In dat geval kiest men voor een gespreide belasting die hetzelfde ritme volgt als de goederen die als herinvestering worden aangeschaft met de gerealiseerde meerwaarden. Het is ook mogelijk dat er meerdere herinvesteringen plaatsvinden, waarna de proportionaliteitsregel wordt toegepast.

Voor een geldige herinvestering moet er aan een aantal voorwaarden zijn voldaan:

• Bedrag van de herinvestering moet gelijk zijn aan de brutoverkoopwaarde van het vroeger vast actief
• Het moet gaan om vaste activa waarvoor afschrijvingen fiscaal zijn toegelaten
• De herinvestering moet het uitoefenen van professionele activiteiten tot doel hebben
• De herinvestering moet worden gebruikt in een EER-lidstaat
• De herinvestering moet tijdig gebeuren
  • Gedwongen meerwaarden (bv. uitkering verzekeraar is hoger dan boekwaarde machine): binnen de 3 jaar volgend op het einde van de belastbare periode waarop de vennootschap de schadeloosstelling heeft ontvangen
  • Vrijwillige meerwaarden (bv. vrijwillige verkoop van een machine): binnen de 3 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde werd gerealiseerd
  • Steeds uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheden.

Boeking onder de belastingvrije reserves

Als er aan bovenstaande voorwaarden is voldaan, dan wordt de gerealiseerde meerwaarde tijdelijk vrijgesteld als de vennootschap aan de onbeschikbaarheidsvoorwaarden voldoet. Daarom zal de gerealiseerde meerwaarde steeds moeten worden geboekt op de rekeningen 132 en 168:

• 132 Belastingvrije reserves: bedrag na belastingen
• 168 Uitgestelde belastingen: in de toekomst te betalen belasting op de gerealiseerde meerwaarde

Praktisch voorbeeld van belastingvrije reserve bij meerwaarde op vaste activa

Een vennootschap had destijds een kantoor aangeschaft voor 330.000 euro. Hiervan heeft het al 200.000 euro afgeschreven. Het kantoorgebouw wordt nu echter door de overheid onteigend en de vennootschap ontvangt een vergoeding van 400.000 euro, wat overeenstemt met de hedendaagse waarde van het kantoorgebouw. De onteigening vindt plaats in het jaar N1 en de vennootschap ontvangt in het jaar N2 de vergoeding.

De vennootschap realiseert volgende meerwaarde:

De fiscus geeft de vennootschap de mogelijkheid om de gerealiseerde meerwaarde onder de belastingvrije reserves op te nemen. Hierdoor voorkomt men dat de vennootschap na de gedwongen onteigening ook nog eens fiscaal wordt afgestraft. Het staat de vennootschap vrij om de belastbaarheid uit te stellen tot een fiscaal gunstiger moment.

De gerealiseerde meerwaarde moet volgens de geldende belastingvoet worden opgesplitst in:

• Belastingvrije reserve (75%): € 202.500
• Uitgestelde belasting (25%): € 67.500

We boeken de verkoop en filteren de geboekte afschrijvingen uit de boekhouding:

Vervolgens zorgen we ervoor dat er aan de onbeschikbaarheidsvoorwaarde is voldaan:

Bij ontvangst van de verkoopprijs:

[1] De kosten van vervreemding zijn alle kosten die rechtstreeks betrekking hebben op de handeling zelf. Het kan hierbij ook gaan om kosten die in een eerder belastbaar tijdperk werden gemaakt, op voorwaarde dat zij een rechtstreeks verband hebben met de vervreemdingshandeling. Denk dus niet alleen aan transportkosten maar ook aan makelaarslonen, publiciteitskosten, notariskosten, verzekeringskosten…